Mediante la Casación N° 16509-2018 LIMA, emitida por la Quinta Sala de Derecho Constitucional y Social Transitoria de la Corte Suprema de Justicia de la República[1], publicada en el diario Oficial El Peruano el 3 de junio de 2022, la máxima instancia del Poder Judicial ha resuelto que no es posible  aplicar el artículo 1991[2] del Código Civil, puesto que en materia tributaria, por razón de especialidad, se debe aplicar el Código Tributario, que regula de manera expresa todo lo concerniente a la figura jurídica de la prescripción, aplicable a las relaciones jurídicas originadas por los tributos.

En buena cuenta, en relación al caso materia de análisis, la Corte Suprema ha señalado que respecto de supuestos en los que ya haya operado la prescripción de la deuda tributaria en favor del contribuyente, dicha condición no se verá afectada por la solicitud de fraccionamiento de la misma deuda formulada por el propio contribuyente, por cuanto no puede aplicarse supletoriamente la disposición del artículo 1991 del Código Civil que regula la renuncia tácita de la prescripción ya ganada, por cuanto ello implica extender un supuesto no regulado en el Código Tributario, con el agravante que dicha interpretación resulta siendo restrictiva de los derechos del deudor tributario.

En la presente nota analizamos los principales alcances de la sentencia casatoria emitida por la Corte Suprema.

1. Naturaleza y alcances de la prescripción

Como se sabe, la prescripción en materia tributaria es una institución del Derecho según la cual, ante el transcurso de un determinado periodo de tiempo establecido por ley[3], y frente a la inacción de la Administración Tributaria, esta última se encuentra impedida a ejercer acciones para la determinación y pago de la deuda existente, tal como se aprecia en el siguiente gráfico.

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Sin embargo, a pesar de ser una figura que tiene como efectos prácticos que el contribuyente no pague la deuda tributaria, corresponde indicar que la prescripción no es una forma de extinción de la obligación tributaria, por cuanto no se encuentra regulada como tal en el artículo 27 del Código Tributario (que regula los medios de extinción de la obligación tributaria).

En tal sentido, su función se encuentra orientada a impedir que el acreedor determine la obligación tributaria, exija su pago o aplique sanciones, siendo que otra constatación de ello, la podemos inferir a partir del texto del artículo 49 del mismo cuerpo legal, según el cual, el pago voluntario de la obligación prescrita no da derecho a solicitar la devolución de lo pagado.

2. El procedimiento administrativo  

A pesar a que ya habría operado la prescripción de la deuda tributaria de IGV y el Impuesto a la Renta de diversos periodos de los ejercicios 2004, 2005 y 2006, la contribuyente solicitó el fraccionamiento de su deuda en el mes de octubre de 2012.

Sin embargo, en el mes de marzo de 2016 la contribuyente cambió de intención y presentó una solicitud de prescripción respecto de la acción de la Administración Tributaria para exigir el pago.

Mediante la Resolución de Intendencia Nº 0230200108311/SUNAT se declaró improcedente la solicitud de prescripción, bajo el argumento de que cuando fue interpuesta el nuevo plazo de prescripción todavía no había operado, ya que ella misma peticionó fraccionamiento de la deuda.

Posteriormente, la contribuyente interpuso recurso de apelación contra la referida resolución de Intendencia, y el Tribunal Fiscal mediante Resolución Nº 08293-3-2016, revocó la Resolución de Intendencia Nº 0230200108311/SUNAT, señalando que al momento de presentar la contribuyente su solicitud de prescripción esta ya había operado, por lo que dicha solicitud no puede verse afectada por la solicitud de fraccionamiento de la contribuyente, presentada anteriormente, y tampoco implicaría una renuncia tácita de la prescripción ya ganada.

3. El proceso contencioso administrativo ante el Poder Judicial  

La Sunat interpuso demanda contencioso administrativa contra el Tribunal Fiscal y la contribuyente, a fin de que se declare la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 08293-3-2016, que resuelve revocar la Resolución de Intendencia Nº 0230200108311/SUNAT, que declaró improcedente la solicitud de prescripción de la contribuyente.

Entre los principales argumentos señalados por la Sunat se encuentran los siguientes:

  • El régimen de prescripción en materia tributaria no se encuentra aislado del ordenamiento jurídico; asimismo, existen supuestos no contemplados en el Código Tributario; por ello, la Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario contempla la aplicación de normas distintas a la tributaria.
  • La prescripción en materia tributaria no extingue la obligación, es decir, la prescripción extingue la acción de la Administración Tributaria para la determinación y cobro de la deuda, pero no extingue la deuda misma.
  • La renuncia a la prescripción no se encuentra regulada en el Código Tributario; sin embargo, al amparo de la Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario, se debe buscar llenar el vacío con otras normas.
  • Las normas tributarias no prohíben la aplicación de la renuncia tácita recogida en el Código Civil en sus artículos 1990 y 1991, y resulta plenamente aplicable dicha normativa en materia tributaria.
  • La solicitud de acogimiento al fraccionamiento tributario de las deudas prescritas y/o el pago de las cuotas de dicho fraccionamiento es un claro ejemplo de un acto incompatible con la voluntad de favorecerse con la prescripción, toda vez que el deudor voluntariamente deja de lado la ventaja obtenida y, reconociendo la deuda se obliga a honrarla.
  • La figura de la renuncia tácita en materia tributaría es constitucionalmente aceptable, puesto que, si las normas tributarias tienen por finalidad asegurar el cumplimiento de la obligación constitucional de contribuir a sufragar el gasto público, la figura de la renuncia tácita facilita el cumplimiento de dicha finalidad.
  • La resolución del Tribunal Fiscal adolece de error de motivación que la vicia de nulidad, puesto que no se detiene a analizar los efectos producidos por la solicitud de fraccionamiento presentada por la propia contribuyente, que de conformidad con lo dispuesto por el artículo 1991 del Código Civil, resulta aplicable supletoriamente.

La sentencia del Vigésimo Primer Juzgado Especializado en los Contencioso Administrativo con Subespecialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima, declaró infundada la demanda.

Apelada que fuera la sentencia por la Sunat, la Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Subespecialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima, revocó la sentencia de primera instancia, declarando fundada la demanda, señalando, entre otros que, considerando una interpretación sistemática, sí es posible la renuncia tácita a la prescripción ganada, pues de acuerdo al artículo 49 del Código Tributario, el pago voluntario de una obligación prescrita no da derecho a la devolución, ya que el pago es válido; por tanto, supone una forma de renuncia tácita a la prescripción ganada, al realizarse actos incompatibles con la voluntad de favorecerse con la prescripción, siendo que al haber la contribuyente solicitado el fraccionamiento de las deudas tributarias, cuando ya había operado la prescripción de la acción de la Administración Tributaria, renunció tácitamente a la prescripción ganada, con lo que se restaura la acción a la Administración Tributaria para exigir el pago y permite que se inicie un nuevo plazo prescriptorio, que se interrumpió cuando fue notificada la Resolución de Intendencia Nº 0230171119685, que declaró la pérdida del fraccionamiento.

4. El recurso de casación

No encontrando conforme el pronunciamiento de la Corte Superior, el Tribunal Fiscal interpuso recurso de casación, el mismo que luego de los trámite de ley, fue declarado fundado, casando la sentencia impugnada; y actuando en sede de instancia, la Quinta Sala de Derecho Constitucional y Social Transitoria de la Corte Suprema de Justicia de la República, confirmó la sentencia apelada de primera instancia que declaró infundada la demanda interpuesta por la Sunat.

Entre los principales argumentos expuestos por la Corte Suprema podemos citar los siguientes:

  • No es posible aplicar el artículo 1991 del Código Civil, puesto que en materia tributaria, por razón de especialidad, se debe aplicar el Código Tributario, que regula de manera expresa todo lo concerniente a la figura jurídica de la prescripción, aplicable a las relaciones jurídicas originadas por los tributos, siendo que esta norma específica no considera la renuncia tácita a la prescripción ganada como una figura aplicable en esta materia.
  • La regulación en ambas materias es distinta, pues la prescripción prevista en el Código Civil regula relaciones civiles entre las personas físicas y jurídicas, privadas o públicas, siempre que actúen fuera del poder público, o relación dominio entre ambas. En las relaciones jurídicas originadas por los tributos, sí sucede esto pues se trata del Estado frente a los particulares. Por tanto, el diseño normativo de la prescripción de ambas materias es diferente, por lo que es el propio Código Tributario el que regula en todo un capítulo la figura de la prescripción.
  • Se ha aplicado indebidamente el artículo 1991 del Código Civil, pues se estaría aplicando extensivamente un dispositivo legal cuya naturaleza es distinta al ámbito tributario, para producir efectos no establecidos por el legislador. Esto se agrava por el hecho que dichos efectos son restrictivos respecto a los derechos, pues se considera que la solicitud de fraccionamiento presentada por la contribuyente constituyó la renuncia tácita a la prescripción ganada, y por ende restauró la acción de la Administración Tributaria para exigir el pago y permitió que se inicie un nuevo plazo prescriptorio. Por tanto, no es posible efectuar una interpretación extensiva de normas del Código Civil a las relaciones jurídicas originadas por tributos regulados en su norma especial, dado que en vía de interpretación no pueden extenderse las disposiciones tributarias.

5. Relevancia del pronunciamiento casatorio para los derechos de los contribuyentes 

Con este pronunciamiento, la Corte Suprema consolida su doctrina jurisprudencial[4] en el sentido que el artículo 1991 del Código Civil no resulta compatible con la especial regulación del ordenamiento tributario y que en esta no se encuentran elementos en el sentido de que corresponda incluir una norma sobre la renuncia tácita a la prescripción ganada por ejecución de un acto, por el contrario, la aplicación de la normativa civil vulnera la Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario así como el principio de legalidad en materia tributaria.

Siendo ello así, al no contener el Código Tributario una disposición expresa sobre la renuncia tácita de la prescripción ya ganada, como sí existe en el Código Civil, la Sunat no se encuentra habilitada para denegar solicitudes de prescripción por actos “supuestamente incompatibles”[5] con la voluntad de favorecerse con la prescripción, ya que ello además de implicar una abierta transgresión al principio de legalidad en materia tributaria, vulnera en forma flagrante la Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario que dispone taxativamente que, en vía de interpretación, no puede extenderse las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos de los señalados en la ley.

Descargue la Casación N° 16509-2018 LIMA

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[1] En adelante la Corte Suprema.

[2] “Artículo 1991º.- Puede renunciarse expresa o tácitamente a la prescripción ya ganada.

Se entiende que hay renuncia tácita cuando resulta de la ejecución de un acto incompatible con la voluntad de favorecerse con la prescripción” (el resaltado nos corresponde).

[3] 4 años, 6 años cuando no se presenta la declaración jurada y 10 años en el caso de agentes de retención y percepción, según el artículo 43 del Código Tributario.

[4] Como la Casación N° 21690-2019 LIMA. Para mayores detalles, puede revisar la Revista Contadores & Empresas N° 422 de la 2da quincena de mayo de 2022.

[5] Como sería el caso de la solicitud de fraccionamiento.